Imposta di successione: l’Agenzia delle Entrate finalmente conferma l’implicita abrogazione del coacervo successorio

30 Novembre 2023

Con la circolare n. 29/E del 19 ottobre 2023, l’Agenzia delle Entrate si adegua alla consolidata giurisprudenza della Suprema Corte e, previa revisione della precedente prassi, conferma l’implicita abrogazione del coacervo successorio, impartendo finalmente chiare istruzioni agli uffici territoriali ad abbandonare le pretese tributarie in passato avanzate a tal proposito ai fini dell’imposta di successione

La fattispecie

L’istituto del c.d. coacervo (o cumulo) successorio del donatum con il relictum è disciplinato dall’articolo 8, comma 4, del Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta sulle successioni e donazioni (TUS), approvato con decreto legislativo 31 ottobre 1990, n. 346.

Il coacervo successorio comporta la riunione fittizia del valore attualizzato delle donazioni effettuate in vita dal de cuius agli eredi e legatari (c.d. donatum) con il valore dell’asse ereditario (c.d. relictum).

La richiamata disposizione non ha subito modificazioni in occasione del ripristino, a decorrere dal 29 novembre 2006, dell’imposta sulle successioni e donazioni, ad opera del decreto-legge 3 ottobre 2006, n. 262, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 novembre 2006, n. 2861, pure a fronte delle modifiche alla struttura dell’imposta sulle successioni e donazioni apportate dall’articolo 69 della legge 21 novembre 2000, n. 342, che, ai fini dell’applicazione dell’imposta di successione, ha fatto venire meno il riferimento al valore globale netto dell’asse ereditario e alla tassazione dello stesso con aliquote progressive per scaglioni.

Tenuto conto delle predette modifiche apportate alla struttura dell’imposta sulle successioni e donazioni, sull’applicabilità dell’articolo 8, comma 4, del TUS, si è consolidato, nel tempo, un orientamento della giurisprudenza di legittimità contrario alla posizione espressa dall’Agenzia delle Entrate nei propri documenti di prassi.

Le nuove indicazioni della prassi

L’Agenzia delle Entrate, con la circolare in commento, ha rivisto completamente la propria interpretazione a tal proposito. Difatti, tenuto conto che sul coacervo successorio si è consolidato un orientamento della giurisprudenza di legittimità contrario alla prassi dell’Amministrazione Finanziaria (cfr., Corte di Cassazione, ordinanza 20 ottobre 2020, n. 22738; orientamento successivamente ribadito con le pronunce 16 novembre 2020, n. 25909; 4 dicembre 2020, n. 27827; 16 febbraio 2021, n. 3989; 30 marzo 2022, n. 10171; 8 aprile 2022, n. 11422; 31 maggio 2022, n. 17623) devono intendersi superati i precedenti chiarimenti resi dalla circolare n. 3/E del 2008, paragrafo 3.2.3.

Ne deriva che, ai soli fini dell’imposta di successione, l’istituto del coacervo successorio deve ritenersi non più attuale, con la conseguenza che lo stesso non può essere applicato né per determinare le aliquote, né ai fini del calcolo delle franchigie.

Inoltre, con riferimento al coacervo donativo, devono intendersi superati i chiarimenti resi, al riguardo, dalla citata circolare n. 3/E, paragrafo 4.2, nella parte in cui prevede che, ai fini della determinazione della franchigia, rilevano anche le donazioni effettuate nel periodo “compreso tra il 25 ottobre 2001 […] e il 29 novembre 2006 (data di entrata in vigore del regime attuale)”.

Pertanto, ai soli fini dell’imposta di donazione, l’istituto del coacervo donativo continua a trovare applicazione, ma dallo stesso vanno escluse le donazioni poste in essere tra il 25 ottobre 2001 e il 28 novembre 2006, periodo in cui la disciplina relativa all’imposta sulle successioni e donazioni risultava abrogata.

Da ultimo, la prassi in commento conclude con l’invito alle strutture territoriali a riesaminare le controversie pendenti concernenti la materia in esame e, ove l’attività di liquidazione dell’ufficio sia stata effettuata secondo criteri non conformi, ad abbandonare, con le modalità di rito, tenendo conto dello stato e del grado di giudizio, la pretesa tributaria, sempre che non siano sostenibili altre questioni.

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