Sostituzione di trustee e retrocessione dei beni al disponente: in assenza di arricchimento, nessuna tassazione

Come noto, la Circolare 34/2022 ha recepito il principio giurisprudenziale della cd. “Tassazione in uscita” del trust. In base a tale principio, l’imposta sulle successioni e donazioni non è dovuta al momento dell’apporto al trust, bensì al momento della devoluzione ai beneficiari, in corrispondenza dell’effettivo arricchimento di questi. La logica conseguenza  era che in tutte nelle ipotesi in cui non si verificasse l’arricchimento del beneficiario, l’ISD non fosse dovuta.

Due recenti sentenze, emesse entrambe lo scorso 28 febbraio, forniscono una interessante applicazione concreta del suddetto principio a) il mutamento del trustee, senza devoluzione al beneficiario; b) la retrocessione del patrimonio in trust al disponente senza arricchimento al beneficiario.

La Corte di cassazione, con sentenza 28 febbraio 2023, n. 6049, ha stabilito l’inidoneità dell’atto di sostituzione del trustee ad integrare il presupposto impositivo ai fini dell’applicazione dell’imposta di donazione, ipotecaria e catastale in misura proporzionale, in quanto la mera sostituzione di quest’ultimo non configura alcun trasferimento e, dunque, alcun arricchimento espressivo di maggiore capacità contributiva in capo al successore.

La Corte giunge alle conclusioni sopra esposte in virtù della qualificazione degli atti istitutivi e di dotazione del trust quali “atti strumentali”; dunque, prima che il trust abbia attuato la propria funzione l’apporto in trust si concretizza in un’attribuzione patrimoniale meramente formale. I beni apportati sono separati dai beni personali del trustee. Dunque, così come alcun trasferimento di ricchezza si realizza nel trasferimento formale dei cespiti o beni mobili dal disponente al primo trustee, a maggior ragione, la mera sostituzione del trustee “non configura alcun trasferimento immobiliare in favore del successore”.

Con la sentenza del 28 febbraio 2023, n. 6052 la Corte di cassazione si è occupata di una controversia relativa al tema dell’imposizione dell’atto di scioglimento parziale del vincolo di segregazione, con conseguente retrocessione al disponente dei beni segregati in un trust per uno scopo.

Ai fini dell’applicazione delle imposte di successione e di quelle proporzionali di registro, ipotecaria e catastale è necessario ai sensi dell’art. 53 Cost. che si realizzi un trasferimento effettivo di ricchezza mediante un’attribuzione patrimoniale stabile e non meramente strumentale. Pertanto deve in ogni tipologia di trust la configurazione del presupposto impositivo non andrà mai anticipata alle vicende anteriori all’eventuale attribuzione finale, ma ad essa unicamente riferita.

In caso di retrocessione dei beni al disponente, in assenza di devoluzione al beneficiario, l’imposta non sarà dovuta. Infatti, lo scioglimento del vincolo determina il mancato perfezionamento del presupposto d’imposta. Di conseguenza, la re-immissione dei beni nella disponibilità del disponente, che è un effetto automatico dello scioglimento del trust, non risulta in alcun modo rilevante ai fini impositivi, perché “eco” di quella sopravvenuta inadeguatezza ad esprimere l’arricchimento del beneficiario.